Odpowiedź
Do celów ubezpieczeń społecznych wartość pieniężną świadczeń w naturze ustala się wysokości ekwiwalentu pieniężnego określonego w przepisach o wynagradzaniu. W przypadku braku przepisów o wynagradzaniu, jeżeli przedmiotem świadczenia jest udostępnienie lokalu mieszkalnego to wartość pieniężna świadczeń w naturze ustalana jest na podstawie wysokości czynszu wyznaczonego dla tego lokalu. Do celów podatkowych wartość pieniężną nieodpłatnych świadczeń, jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu, ustala się według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu.
Uzasadnienie
Ustalanie podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne regulują przepisy ustawy z 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych oraz rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe.
Podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne pracowników stanowi przychód w rozumieniu przepisów ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy, z wyłączeniem wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy wskutek choroby lub odosobnienia w związku z chorobą zakaźną oraz zasiłków z ubezpieczeń społecznych.
Za przychody ze stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty bez względu na źródło finasowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość Innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.
Przychody, które nie stanowią podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe zostały zawarte w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z 18 grudnia 1998r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe. Do podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe nie wlicza się wypłat, które zostały wyłączone w § 2 ust. 1 pkt 1-32 powyższego rozporządzenia. Zakwaterowanie pracowników w wynajmowanych pokojach lub mieszkaniach, w hotelach albo innych punktach zbiorowego zakwaterowania ustawodawca nie wliczył do ww. przepisu.
Niemniej należy zauważyć, że w § 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek, zawarte są „korzyści materialne wynikająca z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu, a polegające na uprawnieniu do zakupu po cenach niższych niż detaliczne niektórych artykułów, przedmiotów lub usług oraz korzystaniu z bezpłatnych lub częściowo odpłatnych przejazdów środkami lokomocji”,
Zatem, w powyższego zapis wynika, że korzyść uzyskiwana przez pracownika w ramach stosunku pracy stanowi przychód w rozumieniu przepisów ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, a pracownicy np. nie ponoszą odpłatności i stosowny zapis o takim uprawnieniu znajduje się w przepisach wewnątrzzakładowych, należących do katalogu źródeł prawa pracy, o których mowa w art 9 § 1 ustawy z 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy, wówczas korzysta z wyłączenia z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe na podstawie powołanego powyżej przepisu.
Zaznaczyć trzeba, że Sąd Apelacyjny w Krakowie w wyroku z 19 lipca 2016 r. (sygn. akt III AUa 1260/15), wskazał że „z językowego sformułowania tego przepisu wynika, ze dyspozycja normy w nim zawartej, nie realizuje się jedynie przez proste współfinansowanie przez pracownika i pracodawcę ceny zakupu określonych przedmiotów I usług u podmiotów zewnętrznych, (...), bez wpływu na samą wielkość (obniżenie) ceny detalicznej. Nie na tym polega uprawnienie pracownika do zakupu po cenach niższych niż detaliczne, że pozostałą (brakującą) część ceny detalicznej płaci za pracownika pracodawca. Nie chodzi tez o samo obniżenie ceny, jaką uzyskuje pracodawca z racji nabywania wyłącznie przez tego pracodawcę artykułów czy usług przeznaczonych dla większej liczby osób (pracowników), w porównaniu z ceną, jaką zapłaciłby za jednostkowy artykuł lub usługę. Zauważyć bowiem należy, iż zasadnicza funkcja tego przepisu sprowadza się do możliwości zakupu przez pracowników towarów produkowanych lub sprzedawanych, czy usług świadczonych lub sprzedawanych, przez samego pracodawcę (np. prądu czy gazu pracownikom spółek zajmujących się ich sprzedażą)”.
Wobec powyższego kwalifikacja usług zakwaterowania w lokalu mieszkalnym jako korzyści materialnej, wskazana została w uzasadnieniu wyroku Sąd Apelacyjny we Wrocławiu z 6 czerwca 2018 r. (sygn. akt III AUa 294/18 KS). Sąd stwierdził, że „wartość świadczenia w postaci uprawnienia niektórych Pracowników do nabywania usług w postaci usług zakwaterowania w lokalu mieszkalnym wynajmowanym przez Spółkę jest świadczeniem, które nie wypełnia znamion przepisu § 2 ust. 1 pkt 26 Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe rozporządzenia, lecz jako świadczenie w naturze stanowi podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, a zasady jej ustalania reguluje § 3 powołanego rozporządzenia”.
Zatem, zakwaterowanie pracowników w wynajmowanych pokojach lub mieszkaniach, w hotelach albo w innych punktach zbiorowego zakwaterowania jest dodatkowym składnikiem wynagrodzenia, przekazywanym pracownikowi w formie innej niż pieniężna, wobec czego zakwaterowanie należy zakwalifikować jako świadczenie realizowane w naturze.
W konsekwencji dla celów ubezpieczeń społecznych wartość pieniężną świadczeń w naturze ustala się w wysokości ekwiwalentu pieniężnego określonego w przepisach o wynagradzaniu. W przypadku braku przepisów o wynagradzaniu, jeżeli przedmiotem świadczenia jest udostępnienie lokalu mieszkalnego to wartość pieniężna świadczeń w naturze ustalana jest:
- dla lokali spółdzielczych typu lokatorskiego i własnościowego - w wysokości czynszu obowiązującego dla tego lokalu w danej spółdzielni mieszkaniowej,
- dla lokali komunalnych - w wysokości czynszu wyznaczonego dla tego lokalu przez gminę,
- dla lokali własnościowych, z wyłączeniem wymienionych w lit: a, oraz domów stanowiących własność prywatną w wysokości czynszu określonego według zasad i stawek dla mieszkań komunalnych na danym terenie, a w miastach – w danej dzielnicy,
- dla lokali w hotelach - w wysokości kosztu udokumentowanego rachunkami wystawionymi przez hotel.
Uwzględniając przepisy rozporządzenia wartość ww świadczenia należy uwzględnić w podstawie wymiaru składek na te ubezpieczenia w oparciu o § 3 powołanego rozporządzenia.
Przykład
Przedsiębiorca zawarł umowę na wynajem mieszkania w kwocie miesięcznej 1500 zł + czynsz do gminy w kwocie 600 zł. Razem wartość umowy wynosi 2100 zł. Mieszkanie nieodpłatnie zajmuje dwóch pracowników. Przedsiębiorca w regulaminie wynagradzania nie zwarł ekwiwalentu z tytułu nieopłatnego udostępnienia pracownikowi lokalu mieszkalnego. Zatem pracodawca musi ująć w podstawie wymiaru składek każdego z pracowników kwotę:
– czynsz ustalony przez gminę wynosi – 600 zł,
– dwóm pracownikom zostało nieodpłatnie udostępnione mieszkanie:
600 zł : 2 = 300 zł
Na każdego pracownika kwotę 300 zł pracodawca musi uwzględnić w podstawie wymiaru składek. Zaś, do celów podatkowych stosuje się przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zgodnie z art. 11 ustawy o podatku dochodowym przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Wartość pieniężną nieodpłatnych świadczeń, jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu, ustala się według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu.
Jednakże, wolna od podatku dochodowego, jest wartość świadczeń ponoszonych przez pracodawcę z tytułu zakwaterowania pracowników do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie kwoty 500 zł, pod warunkiem, że miejsce zamieszkania jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, a podatnik nie korzysta z kosztów uzyskania przychodów.
Trzeba także dodać, że nie podlegają odliczeniu od dochodu składki zus oraz od podatku składka zdrowotne, jeśli podstawę wymiaru stanowi przychód wolny od podatku dochodowego. Tak więc w przypadku gdy wartość udostępnionego pracownikowi lokalu mieszkalnego dla celów składkowych mieści się w kwocie niepodlegającej opodatkowaniu, tj. 500 zł, to składki ustalone od tej kwoty nie podlegają tym odliczeniom.
Przykład
Nawiązując do poprzedniego przykładu ustalenie podatku dochodowego kształtuje się następująco:
– miesięczne koszty wynajmu mieszkania ponoszone przez przedsiębiorcę wynoszą – 2100 zł,
– dwóm pracownikom zostało nieodpłatnie udostępnione mieszkanie:
2100 zł : 2 = 1050 zł
Podstawa opodatkowania jednego pracownika:
1050 zł – 500 zł kwota wolna = 550 zł
Trzeba zauważyć, że podstawa wymiaru składek (z tytułu udostępnienia mieszkania) mieści się w całości w kwocie podlegającej opodatkowaniu, zatem ustalone odpowiednio składki od 300 zł podlegają odliczeniu od dochodu i od podatku.
Podstawa prawna: § 2 ust. pkt 26, § 3 rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie emerytalne i rentowe (tekst jednolity: Dz.U. z 2017 r. poz. 1949); art. 11 ust. 2a, art. 21 ust. 1 pkt 19, art. 21 ust. 14, art. 26 ust.1 pkt 2, art. 27b ust.1 pkt 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity: Dz. U. 219 r. poz. 1726).
